Меню
Главная
Авторизация/Регистрация
 
Главная arrow Бухучет и аудит arrow Облік інвестиційно-інноваційної діяльності

Облік фінансових інвестицій

1. Крім капітальних вкладень підприємства можуть здійснювати фінансові інвестиції. Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інвестиції та її розкриття у фінансовій звітності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції».

Поняття «фінансові інвестиції» є новим для вітчизняної практики. Визначення терміну «фінансова інвестиція» наведено в П(С)БО 2 «Баланс». Під фінансовими інвестиціями розуміються активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Отже, капітальні інвестиції - це є вкладення у власну матеріально-технічну базу підприємства, а фінансові інвестиції - вкладення у інші суб'єкти господарської діяльності з метою одержання прибутку або інших вигод у майбутньому.

В бухгалтерському обліку фінансові інвестиції групуються за багатьма ознаками. За терміном утримання інвестиції поділяються на довгострокові (що утримуються більше року а також усі інші інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент), поточні (на строк, що не перевищує один рік, і ті, що можуть бути вільно реалізовані на ринку).

За відношенням до власності можна виділити інвестиції, що засвідчують право власності, і такі, що не засвідчують такого права.

До першої групи за даною ознакою відносяться інвестиції, що:

  • – засвідчують право власності інвестора на частку у капіталі об'єкта інвестування;
  • – виступають у формі придбаних цінних паперів чи здійснених внесків у статутний капітал інших підприємств;
  • – не обмежені конкретними термінами повернення інвестицій;
  • – утримуються з метою одержання доходу, а не продажу.

До другої групи включаються інвестиції, що мають боргову природу:

  • – виступають у виді боргових цінних паперів або договорів, що засвідчують відносини позики;
  • – утримуються підприємством до їх погашення у цілях отримання доходів (відсотків) або для перепродажу;
  • – за ними встановлені конкретні терміни повернення.

За ступенем впливу на об'єкт інвестування виділяють інвестиції з незначним впливом (якщо інвестор контролює до 25 % капіталу об'єкта інвестування); з суттєвим впливом (якщо інвестор придбав блокувальний пакет - 25-50 % акцій об'єкта інвестування); повний контроль (якщо інвестор контролює більше 50 % акцій об'єкта інвестування).

Відносини між інвестором і інвестованим підприємством, якщо перший контролює більше 25% акцій об'єкта інвестування, кваліфікуються як відносини між пов'язаними сторонами. До них відносяться інвестиції у спільну діяльність, у дочірні та асоційовані підприємства.

За призначенням фінансові інвестиції поділяються на ті, що призначені для продажу, і такі, що призначені для утримання. У першому випадку інвестиції розцінюються як звичайний товар, що підлягає реалізації. Наслідком інвестицій, що придбані з метою їх подальшого утримання, є одержання частини прибутку (дивідендів) від суб'єкта інвестування, участь в управлінні цим суб'єктом.

За П(С)БО 12 у момент придбання інвестиції оцінюються за їх фактичною собівартістю. Собівартість фінансових інвестицій складається із ціни їх придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов'язкових платежів та інших зборів, безпосередньо пов'язаних з придбанням фінансових інвестицій.

В подальшому інвестиції, що утримуються, можуть оцінюватися на дату складання балансу за іншими видами оцінки. Найбільш розповсюдженим з них є оцінка за справедливою вартістю, амортизованою собівартістю або за методом участі в капіталі.

2. До короткострокових інвестицій відносяться поточні інвестиції з терміном утримання менше року і які можуть бути вільно реалізовані (акції, облігації, сертифікати, казначейські зобов'язання, а також депозитні вклади на рахунки в установах банку з метою одержання відсотків).

Згідно П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» відображення в обліку і звітності таких інвестицій здійснюється за собівартістю або справедливою вартістю кожної окремої інвестиції або інвестиційного портфеля в цілому. Зниження справедливої вартості інвестиції у порівнянні з її собівартістю (вкладеними коштами) розцінюються як фінансові втрати, зростання - відноситься на зменшення вказаних витрат.

Для обліку короткострокових інвестицій використовується рахунок 35 «Поточні фінансові інвестиції», котрий має такі субрахунки:

  • 351 «Еквіваленти грошових коштів»;
  • 352 «Інші поточні фінансові інвестиції».

Складовою облікової політики підприємства повинен бути критерій віднесення інвестицій до грошових еквівалентів. Як правило, до грошових еквівалентів відносять поточні інвестиції, початковий строк погашення яких не перевищує 3 місяці і відносно яких існує впевненість у тому, що вони не зменшуються протягом встановленого терміну інвестування.

Хоча еквіваленти грошових коштів і увійшли до складу рахунка 35 «Поточні фінансові інвестиції», але їх вартість відображається в Балансі у складі статті «Грошові кошти і їх еквіваленти».

Таблиця. Тому всі інші поточні фінансові інвестиції відображаються в бухгалтерському обліку на субрахунку 352.

Зміст г/о

Дт

Кт

1

Придбання інвестицій

35.2

30, 31, 68.5

2

Продаж інвестицій

30, 31, 68.5

35.2

3

Дохід від інвестицій

37.3

73.1

  • 3. Для обліку довгострокових фінансових інвестицій у бухгалтерському обліку передбачено рахунок:
  • 14 «Довгострокові фінансові інвестиції», котрий має такі субрахунки:
  • 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»;
  • 142 «Інші інвестиції пов'язаним сторонам»;
  • 143 «Інвестиції непов'язаним сторонам».

Рахунок 14 призначений для узагальнення інформації про наявність і рух довгострокових інвестицій (вкладень) у цінні папери інших підприємств, облігації державних і місцевих позик, здійснення внесків до статутного капіталу інших підприємств, створених на території України і за кордоном.

Виходячи з того інвестується підприємство пов'язаною стороною чи ні, для обліку мають використовуватися субрахунки 141 (142) або 143.

Інвестиції пов'язаним сторонам (а саме в асоційовані, дочірні, спільні підприємства), як правило, обліковуються за методом участі в капіталі. Однак існують і винятки, коли інвестиції в зазначені компанії відображаються за справедливою вартістю (наприклад, інвестиції, придбані для продажу протягом 12 місяців, та ін.).

Виходячи з цього для подальшої класифікації на рахунках бухгалтерського обліку необхідно виділити ті інвестиції пов'язаним сторонам, що обліковуються (будуть обліковуватися) за методом участі в капіталі (субрахунок 141), та інші інвестиції (субрахунок 142).

а) Облік інвестицій за справедливою вартістю

За справедливою вартістю відображаються фінансові інвестиції у інші суб'єкти господарювання, крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення, або обліковуються за методом участі в капіталі.

Справедлива вартість - сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

За справедливою вартістю здійснюється облік інвестицій в асоційовані підприємства, дочірні, спільну діяльність зі створенням юридичної особи при наявності однієї із умов:

  • – фінансові інвестиції придбані та утримуються виключно для продажу протягом 12 місяців з дати придбання;
  • – асоційоване або дочірнє підприємство ведуть діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти інвестору протягом періоду, що перевищує 12 місяців.

Справедлива вартість інвестицій визначається шляхом їх дооцінки, уцінки. На суму дооцінки інвестицій (різницю між їх обліковою і справедливою вартістю) створюється відповідний фонд у кредиті субрахунку 423 «Дооцінка активів». Сума уцінки списується на зменшення цього джерела, а за його відсутності - на інші витрати у дебет субрахунку 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій».

Таблиця

Зміст г/о

Дт

Кт

1

Дооцінка інвестицій на збільшення додаткового капіталу

14.2

42.3

2

Віднесення суми до оцінки до складу інших доходів

14.2

74.6

3

Уцінка інвестицій за рахунок скоріше створеного додаткового капіталу

42.3

14.2

4

Віднесення уцінки на інші витрати за відсутності скоріше створеного фонду у складі додаткового капіталу

97.5

14.2

б) Облік інвестицій за амортизованою собівартістю

Довгострокові фінансові інвестиції в боргові цінні папери, що утримуються інвестором до їх погашення відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю, тобто за собівартістю, яка збільшена на суму накопиченої амортизації дисконту, або зменшена на суму накопиченої амортизації премії. При цьому під дисконтом розуміється сума перевищення вартості погашення боргових цінних паперів над їх собівартістю, а під премією - сума перевищення собівартості боргових цінних паперів над їх вартістю.

Амортизація, тобто розподіл дисконту або премії протягом періоду з дати придбання боргових цінних паперів до моменту їх погашення, здійснюється за методом ефективної ставки відсотка.

За цим методом річна сума амортизації визначається за такими формулами:

– при амортизації дисконту:

Таблиця

балансова вартість інвестиції на початок року

х

ефективна ставка відсотка

-

річний дохід за фіксованою ставкою відсотка

при амортизації премії:

Таблиця

річний дохід за фіксованою ставкою відсотка

-

балансова вартість інвестиції на початок року

х

ефективна ставка відсотка

Таблиця. Визначення ефективної ставки відсотка у випадку придбання інвестицій з дисконтом:

річний дохід за фіксованою ставкою відсотка

+

загальна сума дисконту

загальна кількість років утримання інвестицій

(собівартість фінансової інвестиції + вартість погашення фінансової інвестиції) : 2

Таблиця. Визначення ефективної ставки відсотка у випадку придбання інвестицій з премією:

річний дохід за фіксованою ставкою відсотка

-

загальна сума премії

загальна кількість років утримання інвестицій

(собівартість фінансової інвестиції + вартість погашення фінансової інвестиції) : 2

Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка, що підлягає отриманню.

Приклад

01 січня 2001р. підприємство «Добробуд» придбало облігації номінальною вартістю 1 000 000 грн. з річною фіксованою ставкою 10 %. Ціна придбання - 900 000 грн. Облігації були випущені строком на чотири роки. Виплата відсотка здійснюється щорічно в кінці року.

В даному випадку фінансові інвестиції здійснені з метою їх утримання до погашення. Отже, облік цих інвестицій здійснюється за амортизованою собівартістю.

Облігація придбана з дисконтом.

Дисконт = 1 000 000 - 900 000 = 100 000

Для визначення річної суми амортизації дисконту, необхідно визначити ефективну ставку відсотка.

Таблиця

Ефективна ставка відсотка

=

(1 000 000 х 10 %) + (100 000:4)

= 13,1579 %

(900 000 + 1 000 000) : 2

Таблиця. Розрахунок амортизації дисконту за інвестиціями в облігації

Дата

Номінальна сума відсотка, грн.

Сума відсотка за ефективною ставкою, грн.5

Сума амортизації дисконту,грн. (гр.З-гр.2)

Амортизована собівартість інвестиції, грн.

1

2

3

4

5

01.01.2001

900 000

31.12.2001

100 000

118421

18421

918421

31.12.2002

100 000

120845

20845

939 266

31.12.2003

100 000

123588

23588

962 854

31.12.2004

100 000

137146

37146

1 000 000

Підсумок

400 000

500 000

100 000

х

Таблиця. Відображення в обліку облігацій, придбаних з дисконтом

№ п/п

Зміст операції

Дт

Кт

Сума, грн.

1

01.01.2001 р. Зарахування придбаних облігацій до складу фінансових інвестицій за ціною придбання

143

Інвестиції непов'язаним сторонам

311

Поточні рахунки в національній валюті

900000

2

ЗІ.12.2001 р.

Нарахування відсоткового доходу до отримання

373

Розрахунки за нарахованими доходами

732

Відсотки одержані

100000

3

Амортизація дисконту

143

Інвестиції неп. сторонам

732

Відсотки одержані

18421

4

Отримання відсотків за облігацією

311

Поточні рахунки в національній валюті

373

Розрахунки за нарах. доходами

100000

5

31.12.2002 р.

Нарахування відсоткового доходу до отримання

373

Розрахунки за нарахованими доходами

732

Відсотки одержані

100000

6

Амортизація дисконту

143

Інвестиції неп. сторонам

732

Відсотки одержані

20845

7

Отримання відсотків за облігацією

311

Поточні рахунки в національній валюті

373

Розрахунки за нарахованими доходами

100000

8

31.12.2003.

Нарахування відсоткового доходу до отримання

373

Розрахунки за нарахованими доходами

732

Відсотки одержані

100000

9

Амортизація дисконту

143

Інвестиції нед. сторонам

732

Відсотки одержані

23588

10

Отримання відсотків за облігацією

311

Поточні рахунки в національній валюті

373

Розрахунки за нарах. доходами

100000

11

31.12.2004 р.

Нарахування відсоткового доходу до отримання

373

Розрахунки за нарахованими доходами

732

Відсотки одержані

100000

12

Амортизація дисконту

143

Інвестиції неп. сторонам

732

Відсотки одержані .

37146

13

Отримання відсотків за облігацією

311

Поточні рахунки в національній валюті

373

Розрахунки за нарах. доходами

100000

14

Повернення номінальної суми облігації

311

Поточні рахунки в національній валюті

143

Інвестиції непов'язаним сторонам

1000000

Приклад

01 січня 2001р. підприємство «Добробуд» придбало облігації номінальною вартістю 100 000 грн. з річною фіксованою ставкою 15%. Ціна придбання - 109 000 грн. Облігації були випущені строком на три роки. Виплата відсотка здійснюється щорічно в кінці року.

В даному випадку облігація придбана з премією.

Премія = 109 000 -100 000 = 9000 .

Таблиця.

Ефективна ставка відсотка

=

(100000 х 15 %) - (9000:3)

= 11,48 %

(109 000 + 100 000) : 2

Таблиця. Розрахунок амортизації премії за інвестиціями в облігації

Дата

Номінальна сума відсотка, грн.

Сума відсотка з

ефективною ставкою, грн.

Сума амортизації премії, грн.

(гр.2-гр.3)

Амортизована

собівартість інвестиції, грн.

1

2

3

4

5

01.01.2001

109000

31.12.2001

15000

12513

2487

106513

31.12.2002

15000

12228

2772

103741

31.12.2003

15000

11259

3741

100000

Підсумок

45000

36000

9000

х

Таблиця. Відображення в обліку облігацій, придбаних з премією

Зміст операції

Дт

Кт

Сума,грн.

1

01.01.2001 р. Зарахування придбаних облігацій до складу фінансових інвестицій за ціною придбання

143

Інвестиції непов'язаним сторонам

311

Поточні рахунки в національній валюті

109000

2

31.12.2001 р.

Нарахування відсоткового доходу до отримання

373

Розрахунки за нарахованими доходами

732

Відсотки одержані

12513

3

Амортизація премії

373

Розрахунки за нарахованими доходами

143

Інвестиції непов'язаним сторонам

2487

4

Отримання відсотків за облігацією

311

Поточні рахунки в національній валюті

373

Розрахунки за нарахованими доходами

15000

5

31.12.2002 р.

Нарахування відсоткового доходу до отримання

373

Розрахунки за нарахованими доходами

732

Відсотки одержані

12228

6

Амортизація премії

373

Розрахунки за нарахованими доходами

143

Інвестиції непов'язаним сторонам

2772

7

Отримання відсотків за облігацією

311

Поточні рахунки в національній валюті

373

Розрахунки за нарах.

доходами

15000

8

31.12.2003 р. Нарахування відсоткового доходу до отримання

373

Розрахунки за нарахованими доходами

732

Відсотки одержані

11259

9

Амортизація премії

373

Розрахунки за нарахованими доходами

143

Інвестиції непов'язаним сторонам

3741

10

Отримання відсотків за облігацією

311

Поточні рахунки в національній валюті

373

Розрахунки за нарахованими доходами

15000

11

Повернення номінальної суми облігації

311

Поточні рахунки в національній валюті

143

Інвестиції непов'язаним сторонам

100000

в) Облік інвестицій за методом участі в капіталі

Метод участі в капіталі - це метод обліку фінансових інвестицій, що засвідчують право на частку у власності, згідно з яким балансова вартість останніх збільшується або зменшується, відповідно, на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування. Зміни в капіталі об'єкта інвестування, що є результатом операцій між інвестором та об'єктом інвестування, в обліку не відображаються.

Згідно з методом участі у капіталі, балансова вартість інвестицій збільшується (зменшується) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об'єкта інвестування за звітний період, із включенням цієї суми до складу доходу (втрат) від участі в капіталі.

Крім цього, балансова вартість фінансових інвестицій зменшується на суму визнаних дивідендів від об'єкта інвестування.

А також балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на частку інвестора в сумі інших змін у власному капіталі об'єкта інвестування за звітний період (крім змін за рахунок прибутку або збитку) із включенням (виключенням) цієї суми до відповідних статей власного капіталу інвестора. У разі, якщо сума зменшення частки капіталу інвестора більше відповідної статті власного капіталу інвестора, то на таку різницю зменшується (збільшується) нерозподілений прибуток (непокритий збиток). При цьому зменшення балансової вартості фінансової інвестиції внаслідок зменшення власного капіталу інвестованого підприємства здійснюється лише до досягнення нею нульового значення.

Якщо, в подальшому, інвестоване підприємство буде отримувати дохід, інвестор повинен відображати свою частку таких доходів тільки після того, як його частка доходів буде дорівнювати частці збитків, які не були визнані.

Розглянемо найбільш типові операції, що стосуються змін у власному капіталі інвестованого підприємства, і порядок їх відображення в бухгалтерському обліку інвестора.

Таблиця

Операції об'єкта інвестування

Бухгалтерські записи в обліку інвестора

Дебет

Кредит

Власний капітал підприємства (об'єкта інвестування ) збіл. на суму прибутку, одержаного у звітному періоді

141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»

72 «Дохід від участі в капіталі»

Власний капітал підприємства зменшився на суму чистого збитку, одержаного у звітному періоді

96 «Втрати від участі в капіталі»

141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»

Підприємством нараховано дивіденди учасникам

373 «Розрахунки за нарахованими доходами»

141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»

Дооцінка інвестицій, інше збільшення їх вартості за рахунок додаткового капіталу

141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»

42 «Додатковий капітал»

Уцінка інвестицій, інше зменшення їх вартості за рахунок додаткового капіталу:

- в межах залишку відповідних ста-тей додаткового капіталу інвестора

42 «Додатковий капітал»

141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»

- понад залишок відповідних статей додаткового капіталу інвестора

441 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»

141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»

Зазначені вище бухгалтерські записи, пов'язані із збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій, здійснюються на суму, що відповідає частці інвестора у капіталі об'єкта інвестування.

У разі, якщо з капіталу об'єкта інвестування його учасниками був вилучений капітал, то балансова вартість інвестиції коригується на суми змін у капіталі об'єкта інвестування, відповідно до нової частки.

У випадку, якщо зміни у власному капіталі інвестованого підприємства є результатом операцій між інвестором і об'єктом інвестування, відповідне коригування балансової вартості інвестицій не проводиться. При цьому у разі продажу або передачі інвестором активів його дочірньому, спільному або асоційованому підприємству прибуток (збиток) від таких операцій визнається в такому порядку:

- в частині, що відповідає частці інвестора, - як доходи (витрати) майбутніх періодів. Такі доходи або витрати будуть визнаватись прибутком або збитком інвестора протягом терміну амортизації відповідних активів інвестованим підприємством або після їх продажу іншим особам. Аналогічно здійснюється визнання прибутку (збитку) і в дочірньому (асоційованому, спільному) підприємстві у разі продажу його активів інвестору такого підприємства.

Приклад

Підприємство «Добробуд» 01 січня 2001р. придбало частку в розмірі 30% у власному капіталі підприємства «Опорядбуд» за 150 000 грн.

Підприємство «Опорядбуд» - це асоційоване підприємство по відношенню до підприємства «Добробуд», оскільки частка участі інвестора вище 25%. Для обліку таких інвестицій використовується метод обліку участі в капіталі. За результатами діяльності підприємства «Опорядбуд» у 2001 році отримана така інформація:

Таблиця

Статті власного капіталу

На 01.01.2001р.

На 31.12.2001р.

Зміни у капіталі

Статутний капітал

500000

500000

-

Інший додатковий капітал

100000

150000

50000

Резервний капітал

25000

25000

-

Нерозподілений прибуток

300000

400000

100000

Разом

925000

1075000

150000

Протягом звітного періоду підприємство «Добробуд» реалізувало готову продукцію підприємству «Опорядбуд» на загальну суму 10000 грн. (без ПДВ). Собівартість продукції - 8000 грн.

Таблиця. Відображення в обліку інвестицій за методом участі в капіталі

№п/п

Зміст операції

Дт

Кт

Сума, грн.

1

2

3

4

5

6

7

1

01.01.2001 р.

Придбано частку у статутному капіталі асоційованого підприємства

141

Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі

311

Поточні рахунки в національній валюті

150000

2

Відображена частка підприємства «Добробуд» в чистому прибутку підприємства «Опорядбуд»

141

Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі

721

Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства

  • 30000
  • (100000х30%)

3

Відображена частка підприємства «Добробуд» в дивідендах

373

Розрахунки за нарахованими доходами

141

Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі

  • 6000
  • (20000х30%)

4

Збільшення балансової вартості інвестиції на частку підприємства «Добробуд» в сумі зміни дод. капіталу

141

Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі

424

Безоплатно одержані необоротні активи

  • 15000
  • (50000х30%)

Відображення в обліку реалізації активів дочірньому,

асоційованому та спільному підприємстві

1

Відвантажено готову продукцію підприємству (в частині, що відповідає частці інших інвесторів)

377

Розрахунки з іншими дебіторами (розрахунки з пов'язаними сторонами)

701

Дохід від реалізації готової продукції

  • 8400
  • (12 000х70%)

2

Відображений ПДВ

701

Дохід від реал. готової прод.

641

Розрахунки за податками

1400

3

(в частині, що відповідає частці інвестора)

377

Роз. з іншими деб. (роз. з пов'яз. сторонами)

69

Доходи майбутніх періодів

  • 3600
  • (12 000х30%

4

Відображений ПДВ

69

Доходи майбутніх періодів

641

Розрахунки за податками

600

1

2

3

4

5

6

7

5

Списана собівартість реалізованої продукції (в частині, що відповідає частці інших інвесторів)

901

Собівартість реалізованої готової продукції

26

Готова продукція

  • 5600
  • (8 000х70%)

6

(в частині, що від. частці інвестора)

39

Витрати майбутніх періодів

26

Готова продукція

2400(8 000х30%)

7

Виз. доходу від реалізації готової прод. після її продажу іншим особам

69

Доходи майбутніх періодів

701

Дохід від реалізації готової продукції

3000

8

Визнання собівартості реалізації

901

Собівартість реалізованої готової продукції

39

Витрати майбутніх періодів

2400

4. Під фінансовою діяльністю розуміється діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.

Доходи від фінансової діяльності. Основними доходами, які належать до фінансової діяльності, є:

  • – дивіденди одержані;
  • – відсотки одержані;
  • – інші фінансові доходи;
  • – доходи від інвестицій в асоційовані, спільні підприємства.

Доходами фінансової діяльності слід вважати доходи, одержані в результаті операцій, що обліковуються за методом участі в капіталі. Метод участі в капіталі передбачає збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій відповідно на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування. Тому рахунок 72 "Дохід від участі в капіталі" буде кореспондувати безпосередньо з дебетом рахунку 14 "Довгострокові фінансові інвестиції".

Узагальнення інформації про доходи від інвестицій, які здійснені в асоційовані, дочірні або спільні підприємства та облік яких ведеться за методом участі в капіталі, відображається на рахунку 72 "Дохід від участі в капіталі", який є пасивним, тимчасовим, призначеним для обліку господарських процесів. За кредитом рахунку відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом - списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати". Аналітичний облік доходів від участі в капіталі ведеться за кожним об'єктом інвестування та іншими ознаками, визначеними підприємством. Первинними документами для обліку доходів від участі в капіталі є розрахунки та довідки бухгалтерії. Віднесення доходів на фінансовий результат від фінансових операцій оформляється розрахунком (довідкою) бухгалтерії. Інформація по рахунку 72 "Дохід від участі в капіталі" знаходить своє відображення в Звіті про фінансові результати в рядку з аналогічною назвою.

Таблиця. Облік доходів від участі в капіталі

№ п/п

Зміст господарської операції

Кореспондуючі рахунками

Дебет

Кредит

1

2

3

4

1

Визнано дохід від інвестицій, які обліковуються за методом участі в капіталі у вигляді збільшення частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування за рахунок отримання прибутку або зростання власного капіталу в результаті інших подій (дооцінки необоротних активів, інвестицій тощо) об'єкта інвестування

14 "Довгострокові фінансові інвестиції"

72 "Дохід від участі в капіталі"

2

Списання на фінансовий результат доходів, отриманих від інвестицій в дочірні, асоційовані та спільні підприємства як результат фінансових операцій звітного періоду

72 "Дохід від участі в капіталі"

792 "Результат фін. операцій"

Облік доходів, які виникають у ході фінансової діяльності підприємства, зокрема дивідендів, відсотків та інших доходів від фінансової діяльності, які не обліковуються на рахунку 72 "Дохід від участі в капіталі", ведеться на пасивному, тимчасовому рахунку 73 "Інші фінансові доходи".

За кредитом рахунку відображається визнана сума доходу, по дебету - списання кредитового обороту на рахунок 79 "Фінансові результати".

Аналітичний облік фінансових доходів ведеться за об'єктами інвестування. Первинними документами для обліку інших фінансових доходів та віднесення на фінансові результати є розрахунки та довідки бухгалтерії.

Дані по рахунку 73 відображаються в Звіті про фінансові результати в рядку з аналогічною назвою.

Основні бухгалтерські проводки з обліку інших фінансових доходів наведені в таблиці.

Таблиця. Облік інших фінансових доходів

№ п/п

Зміст господарської операції

Кореспондуючі рахунками

Дебет

Кредит

1

2

3

4

1

Визнано інший фінансовий дохід при отриманні об'єкта основних засобів

10 "Основні засоби"

73 "Інші фінансові доходи"

2

Визнано інший фінансовий дохід як сума відсотків, що належить до отримання за активи надані у фінансову оренду

16 "Довгострокова дебіторська заборгованість"

732 "Відсотки одержані"

3

Визнано інший фінансовий дохід під час отримання виробничих запасів, переданих в рахунок погашення заборгованості за дивідендами, що належать до отримання від підприємств, які не є дочірніми

20 "Виробничі запаси"

731 "Дивіденди одержані"

4

Визнано інший фінансовий дохід під час одержання в готівковій формі роялті

30 "Каса"

733 "Інші доходи від фінансових операцій"

5

Відображено нарахування іншого фінансового доходу, що належить до отримання у вигляді відсотків за облігаціями

37 "Розрахунки з різними дебіторами"

732 "Відсотки одержані"

6

Визнано інший фінансовий дохід у зв'язку із зменшенням зобов'язання за довгостроковими позиками

50 "Довгострокові позики"

73 "Інші фінансові доходи"

7

Відображено інший фінансовий дохід від наданих у фінансову оренду активів

68 "Роз. за іншими опер."

732 "Відсотки одержані"

8

Віднесено інші фінансові доходи на фінансовий результат

73 "Інші фінансові доходи"

792 "Рез. фін. операцій"

Витрати фінансової діяльності.

До фінансових витрат відносяться витрати на сплату відсотків (за користування кредитами отриманими, за облігаціями випущеними, за фінансовою орендою тощо) та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу.

Облік витрат фінансової діяльності ведеться на рахунку 95 "Фінансові витрати", який є активним, призначений для обліку витрат, пов'язаних з нарахуванням та сплатою відсотків за користування кредитами банків, випуском, триманням і обігом цінних паперів (у т.ч. відсотки за випущеними облігаціями, сума дисконту тощо), нарахуванням відсотків за договорами кредитування, фінансового лізингу та інших витрат підприємства, пов'язаних із залученням позикового капіталу.

Рахунок 95 "Фінансові витрати" має такі субрахунки:

  • 951 "Відсотки за кредит";
  • 952 "Інші фінансові витрати".

За дебетом рахунку відображається сума визнаних витрат, по кредиту - списання (у кінці звітного місяця) на рахунок 79 "Фінансові результати". На субрахунку 792 "Результат фінансових операції визначається результат від фінансової діяльності підприємства. На субрахунку 951 ведеться облік витрат, пов'язаних з нарахуванням і. сплатою відсотків, процентів тощо за користування кредитами банків. На субрахунку 952 ведеться облік витрат, пов'язаних із залученням позикового капіталу, зокрема витрат, пов'язаних з випуском, утриманням та обігом власних цінних паперів; нарахуванням відсотків за договорами кредитування (крім банківських кредитів), фінансового лізингу тощо. Первинними документами при відображенні накопичення фінансових витрат є видаткові касові ордери, виписки банку, довідки бухгалтерії тощо. Списання витрат на фінансові результати оформляється довідкою (розрахунком) бухгалтерії. Бухгалтерські проводки з обліку фінансових витрат наведені в таблиці.

Таблиця. Облік фінансових витрат

№ п/п

Зміст господарської операції

Кореспондуючі рахунками

Дебет

Кредит

1

Сплачено відсотки за користування банківським кредитом

951 "Відсотки за кредит"

  • 30 "Каса"
  • 31 "Рахунки в банках"

2

Відображено суми, пов'язані з нарахуванням і сплатою відсотків за довгостроковими банківськими кредитами

951 "Відсотки за кредит"

50 "Довгострокові позики"

3

Відображено суму амортизації (списання) дисконту

952 "Інші фінан витрати"

523 "Дисконт за відпущеними облігаціями"

4

Відображено суми, пов'язані з нарахуванням і сплатою відсотків за банківськими кредитами

951 "Відсотки за кредит"

  • 601 "Корот. кредити банків у нац.. валюті"
  • 602 "Короткострокові кредити банків в

5

Відображено суми, пов'язані з нарахуванням і сплатою відсотків за простроченими небанківськими позиками

952 "Інші фінансові витрати"

  • 605 "Прос. позики в національній валюті"
  • 606 "Прострочені позики в іноземній валюті"

6

Відображено витрати на фінансову оренду

95 "Фінансові витрати"

684 "Розрахунки за нарахованими відсотками"

7

Списано фінансові витрати на фінансові результати

792 "Рез. фін. операцій"

95 "Фінансові витрати"

У ході здійсненні діяльності підприємство може зазнавати втрат від участі в капіталі.

Втрати від зменшення вартості інвестицій, облік яких ведеться за методом участі в капіталі, відображаються на рахунку 96 "Втрати від участі в капіталі".

Рахунок 96 "Втрати від участі в капіталі" є активним, має такі субрахунки:

  • 961 "Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства";
  • 962 "Втрати від спільної діяльності";
  • 963 "Втрати від інвестицій в дочірні підприємства".

За дебетом рахунку відображається сума визнаних втрат, за кредитом - списання витрат на рахунок 79 "Фінансові результати".

На субрахунку 961 ведеться облік втрат, пов'язаних зі зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання асоційованими підприємствами збитків або зменшення власного капіталу асоційованих підприємств внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів та інвестицій тощо).

На субрахунку 962 ведеться облік витрат, пов'язаних зі зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання спільними підприємствами збитків або зменшення їх власного капіталу внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів та інвестицій тощо). На субрахунку 963 ведеться облік витрат, пов'язаних зі зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання дочірніми підприємствами збитків або зменшення їх власного капіталу внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів та інвестицій тощо). Первинними документами по відображенню суми визначених втрат від участі в капіталі та списання на фінансові результати є довідки (розрахунки) бухгалтерії. Основні бухгалтерські проводки з обліку втрат від участі в капіталі наведені в наступній таблиці.

Таблиця. Облік втрат від участі в капіталі

№ п/п

Зміст господарської операції

Кореспондуючі рахунками

Дебет

Кредит

1

Відображено суму втрат, пов'язаних із зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування (якщо об'єкт інвестування - асоційоване підприємство)

961 "Витрати від інвестицій в асоційовані підприємства"

141 "Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі"

2

Відображено суму втрат, пов'язаних із зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування (якщо об'єкт інвестування - спільне підприємство)

962 "Витрати від спільної діяльності"

141 "Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі"

3

Відображено суму втрат, пов'язаних із зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування (якщо об'єкт інвестування - дочірнє підприємство)

963 "Витрати від інвестицій у дочірні підприємства"

141 "Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі"

4

Відображено у складі фінансових результатів звітного періоду суму втрат від участі в капіталі

79 "Фінансові результати"

96 "Втрати від участі в капіталі"

Доходи від інвестиційної діяльності.

Під інвестиційною діяльністю розуміють такий вид діяльності, коли підприємство купує та продає основні засоби, цілісні майнові комплекси та інші необоротні активи, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів. До таких доходів, зокрема, належать доходи від:

  • – реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів (основних засобів, нематеріальних активів тощо), майнових комплексів;
  • – неопераційних курсових різниць;
  • – безоплатно отриманих необоротних активів;
  • – інші доходи від звичайної діяльності, в тому числі від списання кредиторської заборгованості, що виникла не під час операційного циклу, після закінчення строку позовної давності, від вартості негативного гудвілу, яка визнається доходом та інше.

Облік доходів, які виникають в процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною та фінансовою діяльністю підприємства, ведеться на рахунку 74 "Інші доходи". Рахунок 74 має ознаки пасивного рахунку, призначений для обліку господарських процесів.

За кредитом рахунку 74 "Інші доходи" відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом - належна сума непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору та інших зборів (обов'язкових платежів) та списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати".

В таблиці наведені бухгалтерські проводки з обліку інших доходів.

Таблиця. Облік інших доходів

№ п/п

Зміст господарської операції

Кореспондуючі рахунками

Дебет

Кредит

1

2

3

4

1

Від. суму податків і платежів, отр. у складі іншого доходу

74 "Інші доходи"

64 "Роз. за податками і платежами"

2

Визнано інший дохід у розмірі справедливої вартості об'єктів основних засобів, отриманих в обмін на фінансові інвестиції

10 "Основні засоби"

741 "Доходи від реалізації фінансових інвестицій"

3

Визнано інший дохід у зв'язку із збільшенням довгострокової дебіторської заборгованості

16 "Довгострокова дебіторська заборгованість"

74 "Інші доходи"

4

Визнано інший дохід у розмірі справедливої вартості вир. запасів, отриманих в обмін на неподібні необоротні активи

20 "Виробничі запаси"

742 "Дохід від відновлення корисності активів"

5

Визнано інший дохід при отриманні безготівкових коштів за реалізовані фінансові інвестиції

31 "Рахунки в банках"

741 "Дохід від реалізації фінансових інвестицій"

6

Визнано інший дохід від реалізації майнового комплексу

37 "Роз. з різними дебіт.

742 "Дохід від від. кор.. активів"

Таблиця. Прод. табл.

1

2

3

4

7

Визнано іншим доходом списання додаткового капіталу

42 "Додатковий капітал"

74 "Інші доходи"

8

Визнано інший дохід у зв'язку з погашенням (зменшенням) зобов'язань за довгостроковими позиками

50 "Довгострокові позики"

74 "Інші доходи"

9

Визнано інший дохід у зв'язку з по-гашенням (зменшенням) кредиторської заборгованості перед постачальниками і підрядниками при передачі в рахунок такого погашення необоротних активів

63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками"

742 "Дохід від реалізації необоротних активів"

10

Призначено для продажу необоротні активи

286 „Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»

10 „Основні засоби», 11 „Інші необоротні активи», 12 „Нематеріальні активи», 14 „Довгос. фінансові інвестиції»

11

Продано групу вибуття

377 „Розрахунки з іншими дебіторами»

712 „Дохід від реалізації інших необоротних аутивів»

12

Від. інші доходи на фінансовий результат від інвестиційної діяльності

74 "Інші доходи"

793 "Рез. іншої зв. діяльності"

Витрати інвестиційної діяльності.

До складу витрат інвестиційної діяльності включаються витрати, які виникають під час звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать:

  • – собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією фінансових інвестицій);
  • – собівартість реалізованих необоротних активів (залишкова та витрати, пов'язані з реалізацією необоротних активів);
  • – собівартість реалізованих майнових комплексів;
  • – втрати від неопераційних курсових різниць;
  • – сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій;
  • – витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо);
  • – залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів;
  • – інші витрати звичайної діяльності.

При реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів та майнових комплексів особливістю є те, що собівартість їх реалізації буде збільшуватися на суму витрат, пов'язаних із реалізацією.

Облік витрат, що виникають в процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані з виробництвом або реалізацією основної продукції (товарів) та послуг ведеться на рахунку 97 "Інші витрати". Рахунок 97 - активний, призначений для обліку господарських процесів. Субрахунки рахунку 97 наведені в таблиці:

Таблиця.

№ субрах.

Назва субрахунку

Характеристика

1

2

3

971

Собівартість реалізованих фінансових інвестицій

Відображається балансова вартість реалізованих фінансових інвестицій (на дату їх реалізації) та інші витрати, пов'язані з їх реалізацією

972

Втрати від зменшення корисності активів

Відоб. втрати від зменшення корисності активів. Втрати від зменшення корисності активів визнаються відповідно до П(С)БО 28 "Зменшення корисності активів".

974

Втрати від неопераційних курсових різниць

Відображаються втрати за активами й зобо-в'язаннями неопераційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні до іноземної валюти

975

Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій

Відображається сума знецінення (уцінки) необоротних активів і фінансових інвестицій

976

Списання необоротних активів

Відображається залишкова вартість списаних необоротних активів та витрати, пов'язані з їх ліквідацією (розбирання, демонтаж)

977

Інші витрати звичайної діяльності

Відображаються інші витрати звичайної діяльності, які не знайшли відображення на інших субрахунках рахунку 97 "Інші витрати"

978

Виплати страхових сум та страхових відшкодувань

Відображаються виплати страхових сум та страхових відшкодувань

979

Перестрахування

Ведеться облік витрат, що складаються із сум часток страхових платежів, які сплачуються перестраховикам за договорами перестрахування

За дебетом субрахунків 971-977 відображається сума визнаних витрат, за кредитом - списання на рахунок 79 "Фінансові результати". За дебетом субрахунку 978 відображаються страхові суми та страхові відшкодування, що виплачені страховиками за договорами страхування (перестрахування), за кредитом - списання на рахунок 79 "Фінансові результати". За дебетом субрахунку 979 відображаються суми часток страхових платежів, які сплачуються перестраховикам, за кредитом - відображаються повернені перестраховиками частки страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) у разі дострокового припинення дії договору перестрахування. Щомісяця сальдо субрахунку списується в кореспонденції з субрахунком 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг".

Первинними документами при відображенні накопиченні інших витрат є рахунки, видаткові касові ордера, виписки банку, акти на списання основних засобів, акти про уцінку, довідки бухгалтерії тощо. Списання інших витрат оформляється довідкою (розрахунком) бухгалтерії.

В таблиці наведені бухгалтерські проводки з обліку інших витрат.

Таблиця.

Зміст г/о

Дебет

Кредит

1

Відображено списання вартості довгострокової фінансової інвестиції

971 "Собівартість

реалізованих фінансових інвестицій"

14 "Довгострокові фінансові інвестиції"

2

Списано залишкову вартість об'єктів основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нема тер. активів у зв'язку з реалізацією (продажем)

972 "Втрати від зменшення корисності активів"

286 „Необоротні матеріальні активи та групи вибуття, утримувані для продажу"

3

Відображено суму уцінки об'єкта основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, фінансових інвестицій

975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій"

  • 10 "Основні засоби",
  • 11 "Інші необоротні матеріальні активи",
  • 12 "Нематеріальні активи"
  • 14 "Довгострокові фінансові інвестиції"

4

Списано залишкову вартість основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів під час їх вибуття у зв'язку із: ліквідацією, безкоштовною передачею, нестачею або псуванням, іншими відповідностями критеріям визнання активом

976 "Списання необоротних активів"

  • 10 "Основні засоби",
  • 11 "Інші необоротні матеріальні активи",
  • 12 "Нематеріальні активи"

5

Відображено втрати від неопераційної від'ємної курсової різниці

974 "Втрата від неопераційних курсових різниць"

  • 31 "Рахунки в банках",
  • 34 "Короткострокові векселі одержані",
  • 63 "Роз. з постачальниками та підрядчиками"

6

Відображено у складі фінансових результатів суму витрат іншої звичайної діяльності звітного періоду

793 "Результат іншої звичайної діяльності"

97 "Інші виграти"

Доходи і витрати інвестиційної діяльності в сучасному плані рахунків, затвердженому Інструкцією № 291 [32] є розпорошеними в розрізі субрахунків багатьох бухгалтерських рахунків, тому важливим завданням організації обліку інвестиційних витрат є їх групування по окремих субрахунках з метою отримання реальних даних про стан інвестиційної діяльності на підприємствах та відображення його в фінансовій звітності (рис.2).

Схема трансформації окремих інвестиційних витрат у зв'язку із зміною чинного законодавства у 2008 році

Рисунок - 2. Схема трансформації окремих інвестиційних витрат у зв'язку із зміною чинного законодавства у 2008 році.

Як бачимо з рис.2, зміни, які були внесені в Інструкцію №291 під впливом ряду змін у національних положеннях бухгалтерського обліку, суттєво змінюють суть інвестиційної діяльності та її предмет.

Так, якщо до 2008р. процес реалізації необоротних активів являвся сферою інвестиційної діяльності, то відповідно до національних положень, а саме П(С)БО № 32 «Інвестиційна нерухомість» тепер реалізація необоротних активів входить в склад операційної діяльності. П(С)БО № 32 поділяє всю нерухомість на інвестиційну та операційну. Інвестиційна нерухомість - це власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, які розміщені на землі, що утримуються з метою одержання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу, а не як операційна - для виробництва та поставки товарів, надання послуг, адміністративних цілей чи продажу в процесі звичайної діяльності [16, с. 20].

Таким чином (у відповідності до діючого плану рахунків) інвестиційна нерухомість може обліковуватися на рахунках 101 «Земельні ділянки» та 103 «Будівлі та споруди», а потім реалізовуватись як товар з Кт субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу».

Синтетичний облік по рахунку 97 ведеться в Журналах 5, журналі-ордері 10-Б, а аналітичний облік - в допоміжних відомостях до них або машинограмах, які їх заміняють.

 
Если Вы заметили ошибку в тексте выделите слово и нажмите Shift + Enter
< Предыдущая   СОДЕРЖАНИЕ   Следующая >
 

СКАЧАТЬ ОРИГИНАЛ
Облік інвестиційно-інноваційної діяльності